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Normative: Fisco

02/05/2013
FISCO - Responsabilità solidale Iva e contributiva nei contratti di appalto

A cura del Dottore Commercialista Alberto Piombo

La norma di cui proviamo a esaminarne i contenuti salienti, ha portato molti operatori economici a richiedere all’intera platea dei propri fornitori la certificazione di regolarità contributiva e Iva. È il classico uso distorto di una normativa, causato dalla latitanza dei necessari chiarimenti. L’ Agenzia delle Entrate ha pubblicato la C.M. n.2/E dell’1 marzo 2013, fornendo importanti chiarimenti in merito all’ambito applicativo della nuova disposizione (D.L. 83/2012) che ha introdotto:

1) la responsabilità solidale dell’appaltatore con il subappaltatore per il versamento all’Erario delle ritenute fiscali sui redditi di lavoro dipendente e dell’Iva dovuta dal subappaltatore, in relazione alle prestazioni effettuate nell’ambito del rapporto; 

2) nonché la sanzione amministrativa da Ä5.000,00 a Ä200.000,00 in capo al committente, che provveda a pagare l’appaltatore senza che questi abbia esibito la documentazione attestante che i versamenti fiscali, scaduti alla data del pagamento del corrispettivo, siano stati correttamente eseguiti.


Ambito oggettivo di applicazione
L’ Agenzia delle Entrate ha chiarito che la norma riguarda tutti i contratti di appalto e non solo quelli stipulati nel settore edile, la circolare precisa che sono escluse dal campo di applicazione delle nuove disposizioni “tipologie contrattuali diverse dal contratto di appalto di opere e servizi” quali, ad esempio: gli appalti di forniture di beni; il contratto d’opera, disciplinato dall’art. 2222 c.c; il contratto di trasporto di cui agli articoli 1768 e seguenti del c.c.; il contratto di subfornitura disciplinato dalla L.n.192/98; le prestazioni rese nell’ambito del rapporto consortile.

Il chiarimento è importante, poiché delimita l’applicazione della norma ai soli contratti di appalto (ed eventuali subappalti) come definito dall’art. 1655 c.c., escludendo quindi tutte le tipologie contrattuali “similari”, che invece sono disciplinate da specifiche norme dell’ordinamento. Ricordiamo che l’art.1655 c.c. dispone: “L’appalto è il contratto col quale una parte assume, con organizzazione dei mezzi necessari e con gestione a proprio rischio, il compimento di un’opera o di un servizio verso un corrispettivo in denaro”. È quindi necessario prioritariamente individuare civilisticamente il contratto di cui si tratta per comprendere se abbia o meno – al di là di come è stato definito dalle parti – le caratteristiche dell’appalto. Sul punto, si suggerisce di indicare con una certa precisione i punti essenziali dell’accordo (oggetto, modalità di svolgimento, ecc.) nel contratto, in modo da poter desumere l’esatto negozio giuridico cui hanno inteso fare riferimento le parti contrattuali. Probabilmente il problema maggiore di corretta qualificazione del contratto di riferimento stante la particolare “vicinanza” dei due istituti, riguarda le piccole ditte individuali artigiane che, configurando un contratto d’opera ex art.2222 c.c., nella maggior parte dei casi sfuggiranno all’applicazione delle disposizioni in commento. Le piccole ditte individuali artigiane, stipulano con i propri committenti un contratto d’opera, piuttosto che di appalto. La differenza sostanziale risiede nella mancanza di “organizzazione” di mezzi e persone (caratterizzante il contratto di appalto ex art.1655 c.c.) e nel compimento dell’opera o servizio “con lavoro prevalentemente proprio” (caratterizzante il contratto d’opera ex art.2222 c.c.): ciò significa che occorre verificare in concreto in quale delle due fattispecie si rientri per stabilire se la norma sulle sanzioni/solidarietà si applichi o meno. Sebbene l’elencazione dei contratti esclusi non è tassativa, è ragionevole pensare che sia escluso anche il contratto d’opera intellettuale (art.2230 c.c.), pertanto non deve essere richiesta ai professionisti la certificazione attestante la regolarità dei versamenti Iva e ritenute. Chiarisce altresì la circolare che anche in assenza di subappaltatore (che è figura eventuale, non necessariamente presente), trova applicazione la disposizione.


Decorrenza della norma

Con riferimento ai contratti, infine, la circolare ribadisce che la disposizione si applica, sotto il profilo temporale, ai contratti di appalto/subappalto stipulati a partire dal 12 agosto 2012, data di entrata in vigore dell’art.13-ter in commento. Molto opportunamente, perché era un dubbio ricorrente, afferma altresì che il rinnovo del contratto equivale a una nuova stipula, per cui la disciplina in esame è applicabile anche ai contratti rinnovati successivamente al 12 agosto 2012.

 

Ambito soggettivo di applicazione

Le disposizioni si applicano ai contratti di appalto e subappalto di opere, forniture e servizi conclusi da soggetti che stipulano i predetti contratti nell’ambito di attività rilevanti ai fini Iva e, in ogni caso, dai soggetti di cui agli artt.73 (soggetti Ires) e 74 (Stato ed enti pubblici) Tuir, l’Agenzia chiarisce che: sono escluse per carenza del requisito soggettivo le persone fisiche che risultano prive di soggettività passiva ai fini Iva (c.d. privati); è escluso il condominio in quanto non riconducibile tra i soggetti individuati agli articoli 73 e 74 Tuir.

Sono altresì escluse, stante il tenore letterale della disposizione, dall’applicazione della norma le stazioni appaltanti di cui all’art. 3, co.33, del codice dei contratti pubblici relativi a lavori, servizi e forniture, di cui al D.Lgs. n.163/06.


Attestazione della regolarità fiscale in ipotesi particolari

Con riferimento alla certificazione che deve essere rilasciata dall’appaltatore/subappaltatore per attestare la regolarità dei versamenti delle ritenute sui redditi di lavoro dipendente e dell’Iva relativi al contratto di appalto/subappalto, la circolare precisa che è possibile: una “cumulativa” in caso di più contratti intercorrenti tra le medesime parti; rilasciarla con cadenza periodica, fermo restando che al momento del pagamento deve essere attestata la regolarità dei versamenti a tale data, che non siano stati oggetto di precedente attestazione.

In concreto, con riferimento alla certificazione periodica, il chiarimento fornito mette in luce, correttamente, che la “copertura” deve essere totale, per cui ogni certificazione successiva deve attestare la regolarità dei versamenti intervenuti dalla data successiva alla precedente certificazione e fino al momento del nuovo pagamento. Altro importante chiarimento operativo riguarda i pagamenti effettuati mediante bonifico bancario o altri strumenti diversi dal contante; in tal caso occorre attestare la regolarità dei versamenti scaduti al momento in cui il committente o l’appaltatore effettuano la disposizione bancaria e non anche quelli scaduti al momento del successivo accreditamento delle somme del beneficiario. Tale interpretazione è ragionevole e condivisibile, perché diversamente l’attestazione della regolarità degli adempimenti dovrebbe avere a oggetto fatti successivi al suo rilascio.


Conclusioni

Al di là di ogni problematica interpretativa, la solidarietà e/o le sanzioni si applicano soltanto in caso di omesso versamento delle ritenute e/o dell’Iva da parte del prestatore (appaltatore e/o subappaltatore). Ne consegue che in caso di regolarità dei versamenti, il mancato rilascio della certificazione non comporta alcuna conseguenza né in capo al committente né in capo all’appaltatore che abbiano effettuato pagamenti ai loro fornitori in esecuzioni del contratto di appalto/subappalto.

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